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跨國企業集團的全球最低税和香港最低補足税
2021年7月，香港與超過130個司法管轄區接受經濟合作與發展組織（「經合組織」）公布的雙支柱解決方案中的國際税務改革框架（一般稱為「BEPS 2.0」），以應對數碼化經濟帶來的侵蝕税基和轉移利潤（Base Erosion and Profit Shifting，簡稱「BEPS」）風險。為履行香港應對跨境逃税問題的國際義務，和保障香港的徵税權，財政司司長在2024至25年度《財政預算案》中宣布，香港將由2025年起按經合組織公布的BEPS 2.0框架實施全球最低税，並引入相關的香港最低補足税。
《2025年税務（修訂）（跨國企業集團的最低税）條例》（「《修訂條例》」）已於2025年6月6日刊憲成法例，以落實這項建議。
根據BEPS 2.0方案的支柱二，在緊接現時財政年度之前的四個年度中至少有兩個年度綜合收入達到7.5億歐元或以上的跨國企業集團（「受涵蓋跨國企業集團」）將被徵收15%全球最低税。全球最低税將透過兩套互相配合的規則實施，分別為：
- 收入納入規則 — 屬主要規則，旨在向受涵蓋跨國企業集團的母實體，就位於母實體所在司法管轄區以外，而其有效税率低於15%的成員實體（「低税成員實體」）徵收補足税；以及
- 低税利潤規則 — 屬把關措施，旨在確保所有未按收入納入規則徵收的補足税亦會被徵收。
兩套規則合稱為全球反侵蝕税基規則（Global Anti-Base Erosion rules，簡稱「GloBE規則」），旨在確保受涵蓋跨國企業集團在其營運的每個司法管轄區繳付至少15%的最低税，從而削弱大型跨國企業集團為減少應繳税款，把利潤轉移至低税或不徵税司法管轄區的誘因。規則亦可遏止各司法管轄區為爭取資金和投資，爭相降低公司入息税税率的情況。
GloBE規則容許司法管轄區按照GloBE的機制自行引入合資格當地最低補足税。如受涵蓋跨國企業集團在其營運的某司法管轄區的有效税率低於最低税率，該司法管轄區即屬低税轄區。已實施合資格當地最低補足税的低税轄區，可優先向位於該司法管轄區的低税成員實體收取補足税。否則，補足税將由另一個司法管轄區透過執行收入納入規則或低税利潤規則徵收。
在《修訂條例》下，《税務條例》新增第4AA部及附表61至64，以在香港實施GloBE規則。經合組織頒布、訂明全球最低税細則的《GloBE規則範本》會被直接納入附表61第1部，並在切實可行範圍內只作有限度及必要的修改，而附表61第2部則載有關於低税利潤規則的本地條文。根據經合組織發布的評註和行政指引（下稱「經合組織GloBE規則文件」），有關安全港、香港最低補足税及税務行政的條文（下稱「其他GloBE相關條文」）則分別訂定於附表61第3部、附表62及63。
經合組織GloBE規則文件須以能夠補充《GloBE規則範本》和其他GloBE相關條文（下稱「GloBE制度」）及釐清GloBE制度的釋義及施行的方式，予以實施。這樣可確保在香港實施的GloBE規則及香港最低補足税與國際間協商所得的目標結果一致，而這些規則亦會被經合組織視為合資格規則。經合組織GloBE規則文件的名稱及其他詳情已載列於《税務條例》附表64第1部。
GloBE規則和香港最低補足税的實施框架的主要部分載列如下：
根據《GloBE規則範本》，GloBE規則和香港最低補足税只適用於受涵蓋跨國企業集團。GloBE規則的綜合收入門檻是以歐元為單位納入《税務條例》。若跨國企業集團以歐元以外的貨幣擬備綜合財務報表，該集團應根據歐洲中央銀行（歐洲央行）公佈的外匯參考匯率，按有關財政年度開始之前一個曆年的12月份的平均外匯匯率，以該匯率換算其綜合收入款額。若報表呈列貨幣未在歐洲央行的外匯參考匯率中報價，則該集團應根據香港金融管理局公佈的12月份平均外匯匯率換算其綜合收入款額。
受涵蓋跨國企業集團須釐定其成員實體的所在地和收入，並以每個司法管轄區為基礎計算有效税率。在計算有效税率時，該集團位於同一個司法管轄區的成員實體的全球反侵蝕税基收入（或虧損）和經調整涵蓋税須合併計算。
受涵蓋跨國企業集團就某低税轄區須繳付的補足税，是以下兩者之積：
- 超額收入（即位於該轄區的所有成員實體的全球反侵蝕税基收入（或虧損）的總和減去該轄區的實質收入豁除額的款額）；及
- 補足税百分率（即最低税率15%與該轄區的有效税率的差異）。
決定某實體是否位於香港對徵收補足税至關重要。根據GloBE規則，實體的所在地就是其作為税務居民或其設立的地方。為確保在香港成立為法團或組成的實體，和在香港境外成立或組成但通常在香港境內受管理或控制的實體在實施GloBE規則和香港最低補足税時可被視為位於香港，《税務條例》會加入為一般目的對「香港居民實體」的定義。這定義與香港簽訂的全面性避免雙重課税協定或安排中就香港的「居民」定義普遍一致。在下述情況，某實體會被界定為香港的税務居民︰
- 如實體是公司 — 該實體是在香港成立為法團，或在香港境外成立為法團而通常在香港加以管理或控制；或
- 如屬任何其他情況 — 該實體是根據香港法律組成，或以其他方式組成而通常在香港加以管理或控制。
上述定義的生效日期會追溯至2024年1月1日。這個安排讓符合此定義的實體在整個2024財政年度可視作位於香港，從而減低其在2024年1月1日或之後開始的會計年度，於已經實施GloBE規則的其他司法管轄區面臨被徵收補足税的風險。
收入納入規則
在收入納入規則下，總部設於香港的受涵蓋跨國企業集團的最終母實體、總部設於外地的受涵蓋跨國企業集團的香港中間母實體（因其最終母實體位於沒有實施收入納入規則的司法管轄區），或受涵蓋跨國企業集團位於香港的被局部持股母實體（不論該集團的最終母實體及中間母實體是否須按收入納入規則課税），會被徵收補足税。這些母實體會根據收入納入規則，按它們對其位於香港以外的低税成員實體的擁有權權益被徵收補足税。除位於香港以外的低税成員實體外，受涵蓋跨國企業集團亦可能須就位於香港以外的低税轄區或在該等轄區營運的合資企業、合資企業附屬公司和無國籍成員實體（統稱「其他實體」）按收入納入規則在香港被徵收補足税。
收入納入規則補足税在2025年1月1日或之後開始的財政年度起徵收。
低税利潤規則
在低税利潤規則下，補足税以施加補加税形式進行等額調整徵收。低税利潤規則下分配至香港的補足税，除非受涵蓋跨國企業集團指明一個或多於一個香港成員實體繳付低税利潤規則補足税，否則，會按照該集團的香港成員實體的僱員人數及有形資產價值的相應比例，向這些實體徵收低税利潤規則補足税。
實施低税利潤規則的日期，將由財經事務及庫務局局長稍後指定。
香港最低補足税的運作與GloBE規則相符。香港最低補足税可優先於以收入納入規則和低税利潤規則，向受涵蓋跨國企業集團位於香港或在香港營運的低税成員實體或其他實體徵收補足税。投資實體和保險投資實體不被包括於香港最低補足税的涵蓋範圍，以維持這些實體的税收中立性。除非受涵蓋跨國企業集團指明一個或多於一個香港成員實體繳付香港最低補足税，否則，概括而言，有關機制會按照該集團的香港成員實體的全球反侵蝕税基收入的相應比例，向這些實體分配和徵收香港最低補足税。
香港最低補足税的設計符合合資格當地最低補足税的要求，以便按香港最低補足税繳付的補足税税款可抵免根據GloBE規則所徵收的補足税。如符合若干的條件，受涵蓋跨國企業集團可受惠於合資格當地最低補足税安全港，讓集團根據GloBE規則在香港的應繳補足税被視為零，從而讓集團無須在香港進行GloBE計算工作，減輕其税務合規負擔。
香港最低補足税在2025年1月1日或之後開始的財政年度起徵收。
根據GloBE規則在香港徵收的補足税及香港最低補足税會被視為利得税，因此收税、處理反對和上訴等在《税務條例》訂明的税務行政機制便能適用於補足税。在適用的情況下，受涵蓋跨國企業集團亦可利用香港簽訂的全面性避免雙重課税協定或安排訂明的相互協商程序機制，處理有關的跨境爭議。
經合組織已設立安全港，在符合若干條件的情況下，免除受涵蓋跨國企業集團進行完整的GloBE計算工作。香港設有過渡性國別報告安全港、過渡性低税利潤規則安全港、合資格當地最低補足税安全港，以及適用於非重大成員實體的簡化計算安全港，以減輕受涵蓋跨國企業集團的合規負擔。
為減輕合規負擔，有關GloBE規則和香港最低補足税的申報要求和行政規定在切實可行範圍內會盡量劃一。實施GloBE規則和香港最低補足税的税務行政框架會利用《税務條例》某些現行行政條文並加以必要的改動，來處理有關的反對和上訴程序、收税及追税等事宜。
有關税務行政框架的要點如下：
提交補足税報税表
受涵蓋跨國企業集團的各個香港成員實體均須在申報財政年度最後一日之後的15個月內，以訂明的方式和形式就GloBE規則和香港最低補足税提交單一份補足税報税表。跨國企業集團的任何成員實體在首個過渡年度的提交期限會延長至18個月。補足税報税表須包括劃一的全球反侵蝕税基資料報表（GloBE Information Return，簡稱「GIR資料報表」）內所需的資料。受涵蓋跨國企業集團的香港成員實體，如其GIR資料報表資料已提交至根據合資格主管當局協議可與香港交換GIR資料報表資料的司法管轄區，則該等實體無須提交GIR資料報表資料。
為了在提交報表方面給予彈性，受涵蓋跨國企業集團的香港成員實體可以指定由一個香港成員實體（下稱「指定本地實體」）向税務局提交補足税報税表，從而免除集團旗下所有其他香港成員實體的交表責任。指定本地實體須按年委任，而委任安排會就相關申報財政年度有效。
提交補足税通知
受涵蓋跨國企業集團的各個香港成員實體須以訂明的形式和方式，就其補足税報税表的交表責任提交年度通知（「補足税通知」）。當跨國企業集團納入全球最低税和香港最低補足税的涵蓋範圍，便須藉補足税通知知會税務局，並在符合某些條件的情況下，藉通知指明由哪一個實體和司法管轄區向香港提交GIR資料報表，以及免除哪些本地實體的補足税報税表交表責任。補足税通知須在申報財政年度最後一日之後的6個月內提交。與提交補足税報税表的安排相若，受涵蓋跨國企業集團的香港成員實體可委任一個指定本地實體負責提交補足税通知，從而免除其他香港成員實體的提交通知責任。
補足税評税及繳税通知書
補足税的評税及繳税通知書會根據補足税報税表所申報的資料發出，並不會徵收暫繳補足税。補足税的繳付期限定為提交報税表期限或評税通知書發出日期之後的1個月（兩者以較後者為準）。
根據GloBE規則，收入納入規則補足税會向受涵蓋跨國企業集團的母實體徵收。就低税利潤規則補足税或香港最低補足税而言，根據補足税的預設分配機制，各成員實體只須承擔各自的補足税份額。為使低税利潤規則補足税或香港最低補足税的繳付安排更具彈性，集團可指定一個或多於一個付款實體。不過，倘若任何指定付款實體不繳付應繳的補足税，集團旗下所有香港成員實體將共同及各別負上繳納集團應繳補足税總額的法律責任。
補足税評税結果的反對期限為評税通知書發出日期後的兩個月。
不合規的罰則
《税務條例》第80O、82和82A條針對違反申報要求和行政規定（包括沒有提交補足税報税表或補足税通知，以及犯下關乎不正確報税表和通知的過失）的情況設有罰則，有關罰則水平與有關《税務條例》第4部的利得税的現行罰則相若。受聘為交表實體提交補足税報税表或補足税通知的服務提供者，亦須受《税務條例》第80P條的罰則條文所規管。
反避税條文
為維護GloBE和香港最低補足税機制的完整性和應對在GloBE或香港最低補足税機制下出現的税務濫用或避税安排，經變通的《税務條例》第61A條（即「唯一或主要目的測試」）將適用於GloBE和香港最低補足税機制，作為一般反避税規則。第61A 條是香港税法中一項存在已久的一般反避税條文，已得到有效應用。在GloBE及香港最低補足税機制中採用經變通的第61A條，可維持與現行機制的一致性。
在現行機制下，如符合以下三項先決條件，《税務條例》第61A條可能適用於納税人：
- 一項交易已獲訂立；
- 該項交易會將税項利益授予納税人，或若非因第61A條規定則會將税項利益授予納税人；及
- 經考慮第61A(1)條(a)至(g)段列舉的 7項事宜後，所得結論是訂立或實行該項交易的唯一或主要目的是使納税人獲得税項利益。
在GloBE或香港最低補足税制度下，經變通的第61A條適用於任何交易，其唯一或主要目的是為使某人獲得與繳付《税務條例》第4AA部徵收的補足税的法律責任相關的税項利益。在斷定該項交易是否基於以獲得補足税利益作為唯一或主要目的而進行時，除了7項指明的事宜外，還須考慮以下兩項的事宜：
- 跨國企業集團的香港成員實體的補足税法律責任，或跨國企業集團的整體補足税法律責任，是否因該項交易而改變；
- 按照經合組織GloBE規則文件的解釋，該項交易的結果是否與《GloBE規則範本》所訂定的結果不相符。
在作出關乎目的的結論前，上述所有事宜所得的各種結論將整體地考慮。
若情況符合上文所述的三項先決條件，則經變通的第61A條可屬適用，助理局長將獲授權根據以下其中一種方式評税：
- 猶如該項交易並未曾訂立或實行一樣；
- 以認為適合的方式評定，用以消弭從該項交易中所獲得的税項利益。
對不屬香港成員實體的跨國企業實體的適用
一般而言，税務行政框架亦適用於受涵蓋跨國企業集團位於香港或在香港營運的其他實體（即合資企業、合資企業附屬公司和無國籍成員實體），一如其適用於香港成員實體。
在香港實施的收入納入規則、低税利潤規則、香港最低補足税及合資格當地最低補足税安全港所得的結果，必須與《GloBE規則範本》和經合組織GloBE規則文件的目標結果一致，使之在經合組織的成員相互評估程序中取得相關合資格規則的地位。這程序確保各個司法管轄區以一致的方式應用GloBE規則，從而確保GloBE規則的成效。
作為税務數碼化進程的一部分，税務局一直致力推動利得税全面電子報税，並分階段推動法團及業務（獨資業務除外）以電子方式提交利得税報税表。在首階段的強制性利得税電子報税中，受涵蓋跨國企業集團的實體，必須以電子方式提交於2025年4月1日或之後開始的課税年度（即自2025/26課税年度起）的利得税報税表。《修訂條例》修訂《税務條例》第51AAB條，並增設附表65，以落實有關強制電子報税要求。
首階段強制電子報税
適用課税年度
強制電子報税要求適用於2025年4月1日或之後開始的課税年度（即自2025/26課税年度起）（適用課税年度）的利得税報税表。
適用利得税報税表
強制電子報税要求適用以下類別的利得税報税表：
- 利得税報税表 – 法團（BIR 51）；和
- 利得税報税表 – 法團以外的人士（BIR 52）。
第一階段適用實體
若同時符合以下兩項條件，則實體必須以電子方式提交適用課税年度的利得税報税表：
條件一：實體是跨國企業集團的第4AA部實體
在相應於適用課税年度的財政年度（2025年1月1日或之後開始的財政年度），該實體是跨國企業集團的第4AA部實體（第一階段適用實體）。
根據《税務條例》附表63第1(1)條「第4AA部實體」的定義，跨國企業集團的第4AA部實體是指以下實體：
| 詞語 | 涵義 |
|---|---|
| 香港成員實體 | 位處香港的成員實體 |
| 香港獨立合資企業 |
|
| 合資企業集團的香港成員 |
|
| 第4AA部無國籍成員實體 |
|
成員實體、合資企業、合資企業附屬公司、無國籍成員實體和無國籍常設機構的涵義應按照《GloBE規則範本》所給予的定義來理解。
條件二：跨國企業集團是受涵蓋跨國企業集團
如符合以下任何情況，條件二即屬獲符合：
- 在相應於適用課税年度的財政年度（2025年1月1日或之後開始的財政年度），該第一階段適用實體所屬的跨國企業集團是受涵蓋跨國企業集團；
- 在相應於適用課税年度的財政年度之前的財政年度（2025年1月1日或之後開始的財政年度），該第一階段適用實體所屬的跨國企業集團曾經是受涵蓋跨國企業集團。
相應於適用課税年度的財政年度
如第一階段適用實體的適用課税年度的評税基期是在跨國企業集團的某個財政年度內結束的，則該財政年度屬相應於適用課税年度的財政年度。財政年度一般是指跨國企業集團的最終母實體擬備其綜合財務報表的會計期。
「一旦適用，永遠適用」的運作方式
強制電子報税要求採用「一旦適用，永遠適用」的運作方式。倘若第一階段適用實體須以電子方式提交某個課税年度的利得税報税表，則無論該實體在其後的課税年度是否符合上述兩個條件，該實體亦須以電子方式提交其後每個課税年度的利得税報税表。此運作方式通常適用於其後離開受涵蓋跨國企業集團的第一階段適用實體，以及其後跨國企業集團不再屬受涵蓋跨國企業集團。
請參閱示例以取得更多資料。
《税務條例》
經合組織的資料文件（只有英文版）
以下列出經合組織有關《GloBE規則範本》的資料文件供參考。
BEPS包容性框架將持續發布進一步的指引，以確保GloBE規則的釋義保持一致和通用。如需進一步資料，請瀏覽經合組織網頁。
如有涉及全球最低税或香港最低補足税的問題，請電郵至 beps2.0@ird.gov.hk。