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外地收入豁免征税

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指明外地收入

根据最新的国际税务标准，纳税人如要在某个税务管辖区享有税务优惠待遇，就必须在该税务管辖区有实质经济业务，所赚取的相关收入与其在该税务管辖区进行的实质活动两者必须有明确联系。为支持国际打击跨境避税和防止双重不征税，香港承诺依据欧洲联盟(「欧盟」)的《外地收入豁免征税机制的指引》，就被动收入修订外地收入豁免征税机制。

《2022年税务(修订)(指明外地收入征税)条例》(「《2022修订条例》」)在2022年12月23日刋宪成法例，就跨国企业集团实体自2023年1月1日起累算及收取的外地股息、利息、得自使用知识产权的收入(“知识产权收入”)和得自某实体的股权权益(合伙权益除外)的出售的收益或利润(“股权权益处置收益”)实施新的外地收入豁免征税机制。

欧盟在2022年12月公布最新的《指引》(「修订《指引》」)，明确指明处置收益作为外地收入豁免征税机制所涵盖的被动收入类型。因此，正修订外地收入豁免征税机制的税务管辖区，包括香港，均被欧盟要求在2023年底前按照修订《指引》进一步修改对外地处置收益的税务待遇，并由2024年1月起落实执行。

为令外地收入豁免征税机制与修订《指引》一致，《2023年税务(修订)(外地处置收益征税)条例》(「《2023修订条例》」) 于2023年12月8日刋宪成法例，以优化外地收入豁免征税机制。根据《2023修订条例》，外地处置收益所涉及资产的涵盖范围扩大至所有类别的财产，而《2022修订条例》规定的例外要求，即经济实质要求、持股要求及关联要求不会改变，并按情况同样适用于各类处置收益。《2023修订条例》增加一项集团内部转让寛免，在遵守特定反滥用规则的条件下，延迟相联实体间资产转让产生的税款。《2023修订条例》于2024年1月1日起生效。

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受涵盖的收入

指明外地收入指于下列日期或以后产生或得自香港以外地区的下列任何收入：

  • 2023年1月1日 ─ 利息、股息、知识产权收入及股权权益处置收益
  • 2024年1月1日 ─ 处置收益(股权权益处置收益除外)

处置收益指﹕

  • 知识产权处置收益：得自出售知识产权的收益或利润；或
  • 非知识产权处置收益：得自财产的出售的收益或利润，但不包括知识产权处置收益。换言之，非知识产权处置收益包括股权权益处置收益。

财产指动产或不动产。《释义及通则条例》(第1章)第3条界定「动产」和「不动产」为：

  • 不动产指 (a)土地，不论是否有水淹盖；(b) 土地上的任何产业、权利、权益或地役权；及 (c)附连在土地的物件或牢固于任何这类物件上的东西；
  • 动产指不动产以外的各类财产。

不过，指明外地收入不包括累算归于：

(a) 受规管财务实体的利息、股息或非知识产权处置收益；
(b) 其应评税利润是按除《税务条例》第14A(1)条以外的宽减条文(第19CA条所界定者)指明的税率而予以征税的的实体的利息、股息或非知识产权处置收益；
(c) 其应评税利润根据《税务条例》第20AC、20ACA、20AN或20AO条获豁免征税的实体的利息、股息或非知识产权处置收益；
(d) 其豁免款项根据《税务条例》第23B(4AA)条可从赚取或应累算的有关款项中撇除的船舶拥有人的利息、股息或非知识产权处置收益；或
(e) 买卖商的非知识产权处置收益；
以及是得自或附带于：
(i) 就上述(a)项的实体而言 — 该实体作为受规管财务实体的业务；
(ii) 就上述(b)及(c)项的实体而言 — 产生该等获宽减或豁免的应评税利润的活动；
(iii) 就上述(d)项的实体而言 — 产生该等豁免款项的活动；
(iv) 就上述(e)项的实体而言 — 该实体作为买卖商的业务。

受规管财务实体指：

  • 根据《保险业条例》（第41章）获授权的保险人、劳合社或获认可的承保人组织；
  • 《银行业条例》（第155章）第2（1）条所界定的认可机构；或
  • 根据《证券及期货条例》（第571章）第V部获发牌经营该条例附表5第1部所界定的任何受规管活动的实体。

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有关受规管财务实体的豁除 

指明外地收入不包括累算归于受规管财务实体，及得自或附带于该实体作为受规管财务实体的业务的利息、股息和非知识产权处置收益。在这方面，「附带」于实体的业务的源自外地的利息、股息和非知识产权处置收益是指基于相关业务或因相关业务而产生的收入。

示例1

某持牌证券交易商取得外地公司发行的股票及债券集成投资组合，以作交易用途。该交易商就该投资组合收取了股息及利息。该等股息及利息是基于该交易商于香港经营证券交易业务或因该业务而收取的。该等收入是该交易商的受规管业务的附带收入，并会从指明外地收入的涵盖范围中剔除。

示例2

某获授权保险人接获其母公司指示，向位于香港以外地区的相联公司提供贷款，并就该贷款收取利息。该贷款利息并非基于该保险人在香港经营的保险业务或因该业务而收取的。由于该收入并非保险人受规管业务的附带收入，因此不会从指明外地收入的涵盖范围中剔除。

有关豁除只适用于得自或附带于受规管财务实体在香港进行下列受规管财务活动的源自外地的利息、股息和非知识产权处置收益：

受规管财务实体 受规管业务的活动
保险人、劳合社或获认可的承保人组织 保险业务活动一般包括：
(a) 预测及计算风险
(b) 因应风险作承保或再投保
(c) 提供与保险有关的客户服务
(d) 采用对冲对策
(e) 管理受监管资本
(f) 拟备监管报告及报表
(g) 以上述(a)及(b)项产生的收入作投资，用以配对资产和负债及履行承诺支付申索
《银行业条例》所界定的认可机构(即银行、有限制牌照银行或接受存款公司) (a) 银行业务及接受存款业务包括：
(i) 以来往、存款、储蓄或其他相类的帐户从公众人士收取款项，而该等款项须按要求随时付还，或须在少于《银行业条例》附表1第1项指明的期间(即3个月)内付还，或须按短于该期间的短期通知期间或通知期间付还，但该等款项不包括《支付系统及储值支付工具条例》(第584章) 第2 条所界定的任何储值金额或工具按金
(ii) 支付或收取客户所发出或存入的支票
(b) 筹集资金，管理风险(包括信贷、货币及利息风险)
(c) 采用对冲对策
(d) 向客户提供贷款、信贷或其他财务服务
(e) 管理受监管资本
根据《证券及期货条例》第V部获发牌经营该条例附表5第1部所界定的受规管活动的实体 《证券及期货条例》附表5指明的任何受规管活动，现包括：
第1类 – 证券交易
与另一人订立或要约与另一人订立协议，或诱使或企图诱使另一人订立或要约订立协议，而：
(a) 目的是或旨在取得、处置、认购或包销证券；或
(b) 该等协议的目的或佯称目的是使任何一方从证券的收益或参照证券价值的波动获得利润
第2类 – 期货合约交易
(a) 为订立、取得或处置期货合约而与另一人订立或要约与另一人订立协议
(b) 诱使或企图诱使另一人订立或要约订立期货合约
(c) 诱使或企图诱使另一人取得或处置期货合约
第3类 – 杠杆式外汇交易
(a) 订立或要约订立杠杆式外汇交易合约，或诱使或企图诱使他人订立或要约订立杠杆式外汇交易合约
(b) 提供任何财务通融，以利便进行外汇交易或上述(a)项提述的作为
(c) 与另一人订立或要约与另一人订立一项为订立合约而作出的安排，或诱使或企图诱使某人与另一人订立一项为订立合约而作出的安排(不论该项安排是否在酌情决定的基础上订立)，以利便进行上述(a)或(b)项提述的作为
第4类 – 就证券提供意见
(a) 就应否取得或处置证券、应取得或处置哪些证券、应于何时取得或处置证券或应按哪些条款或条件取得或处置证券提供意见
(b) 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就是否取得或处置证券、须取得或处置哪些证券、于何时取得或处置证券或按哪些条款或条件取得或处置证券作出决定
第5类 – 就期货合约提供意见
(a) 就应否订立期货合约、应订立哪些期货合约、应于何时订立期货合约或应按哪些条款或条件订立期货合约提供意见
(b) 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就是否订立期货合约、须订立哪些期货合约、于何时订立期货合约或按哪些条款或条件订立期货合约作出决定
第6类 ─ 就机构融资提供意见
(a) 对根据《证券及期货条例》第23或36条订立的规则的遵守问题或就该等规则提供意见
(b) 就关于处置证券而将之转予公众的要约、从公众取得证券的要约、或接受上述的任何要约提供意见
(c) 向上市法团、公众公司或该法团或公司的附属公司，或向该法团、公司或附属公司的高级人员或股东提供关于机构重组而在证券方面提供意见
第7类 ─ 提供自动化交易服务
透过并非由认可交易所或认可结算所提供的电子设施而提供自动化交易服务，而藉该项服务：
(a) 买卖任何证券或期货合约的要约经常以某种方式被提出或接受，而按照已确立的方法(包括证券市场或期货市场一般采用的方法)，以该种方式提出或接受该等要约构成具约束力的交易或导致具约束力的交易产生
(b) 订立场外衍生工具交易的要约，恒常地以某种方式被提出或接受，而按照已确立的方法，以该种方式提出或接受该等要约，构成具约束力的交易，或导致具约束力的交易产生
(c) 人与人之间经常互相介绍或认识，从而洽商或完成任何证券或期货合约的买卖，或在有他们将会以某种方式洽商或完成任何证券或期货合约的买卖的合理期望的情况下经常互相介绍或认识，而按照已确立的方法(包括证券市场或期货市场一般采用的方法)，以该种方式洽商或完成该等买卖构成具约束力的交易或导致具约束力的交易产生
(d) 不同的人恒常地被介绍建立关系，或向其他人点明身分：
(i) 从而以某种方式洽商或完成场外衍生工具交易，而按照已确立的方法，以该种方式洽商或完成该等交易，构成具约束力的交易，或导致具约束力的交易产生；或
(ii) 在他们将会以该种方式洽商或完成场外衍生工具交易的合理期望下进行
(e) 符合以下说明的交易得以更替、结算、交收或获得担保：
(i) 上述(a)项提述的；
(ii) 由上述(c)项提述的活动而产生的；或
(iii) 在证券市场或期货市场或在该等市场的规则的规限下完成的；或
(f) 符合以下说明的交易得以更替、结算、交收或获得担保：
(i) 上述(b)项提述的；或
(ii) 由上述(d)项提述的活动而产生的
第8类 ─ 提供证券保证金融资
提供财务通融，以利便：
(a) 取得在任何证券市场(不论是认可证券市场或香港以外地方的任何其他证券市场) 上市的证券；及
(b) (如适用的话)继续持有该等证券
而不论该等证券或其他证券是否被质押作为该项通融的抵押
第9类 ─ 提供资产管理
(a) 房地产投资计划管理，指为另一人提供营办集体投资计划的服务，而
(i) 在该计划下管理的财产主要由不动产组成；及
(ii) 该计划是根据《证券及期货条例》第104条获认可的
(b) 证券或期货合约管理，指为另一人提供管理证券或期货合约投资组合的服务
第10类 ─ 提供信贷评级服务
在以向公众或订阅方式(不论在香港或其他地方)散发信贷评级为目的之情况下、或信贷评级会如此分发的合理期望下，就以下项目：
(a) 任何不属个人的人；
(b) 债务证券；
(c) 优先证券；或
(d) 任何提供信贷协议，
拟备信用可靠性以已界定的评级系统表达的意见
第11类 ─ 场外衍生工具产品交易或就场外衍生工具产品提供意见
(a) 场外衍生工具产品交易指：
(i) 订立或要约订立任何场外衍生工具交易；或
(ii) 诱使或企图诱使另一人订立或要约订立任何场外衍生工具交易
(b) 就场外衍生工具产品提供意见指：
(i) 就应否订立场外衍生工具交易、应订立哪些交易、应于何时或应按哪些条款或条件订立交易提供意见
(ii) 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就应否订立场外衍生工具交易、应订立哪些交易、应于何时或应按哪些条款或条件订立交易作出决定
第12类 ─ 为场外衍生工具交易提供客户结算服务
就场外衍生工具交易的结算及交收，向另一人提供服务，该项结算及交收透过中央对手方(不论该中央对手方位于香港或其他地方)进行，而不论该项服务是否由该中央对手方的成员提供

 

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有关买卖商的豁除

指明外地收入不包括累算归于属买卖商的实体，及得自或附带于该实体作为买卖商的业务的非知识产权处置收益。买卖商是指任何在其通常业务运作时出售或要约出售财产的实体。

在地域来源征税原则下，在香港经营行业或业务的人士可能赚取外地处置收益，处置收益是否属外地收入会按照《税务条例》的现行规定和根据司法案例确立的概括指导原则作出决定。

示例

一间跨国企业实体在香港经营证券买卖业务，它在香港设有办公室及聘请员工管理其证券投资组合。该实体经由外地的证券交易所买卖股票并从中赚取利润，有关外地处置收益是得自该实体经营的证券买卖商业务，因此可从指明外地收入的涵盖范围中剔除。

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受涵盖的纳税人

鉴于跨国企业集团有较大诱因采用进取的税务规划策略，侵蚀税基和转移利润的风险因而增加，外地收入豁免征税机制只会涵盖跨国企业集团的成员（「跨国企业实体」）。《税务条例》第15H(1)条为下列词汇订明释义：

 
词汇 涵义
跨国企业实体 指该人是某跨国企业集团或其中的实体，或该人代表某跨国企业集团或其中的实体行事
实体 指并非自然人的法人；或拟备独立财务账目的安排，例如合伙及信托
跨国企业集团 指包括至少一个符合以下说明的实体或常设机构的集团：该实体或常设机构并非位于或设于该集团的最终母实体所属的管辖区
集团
  • 指透过拥有权或控制权而有关联的一组实体，而该等实体的资产、负债、收入、开支及现金流量根据适用的会计原则须包括在该组实体的最终母实体的综合财务报表内；或仅因为规模或重要性或因为该等实体是为出售而持有，而撇除于最终母实体的综合财务报表之外；或
  • 指位于一个管辖区并在其他管辖区拥有一个或多个常设机构的实体

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对指明外地收入作出的处理 

推定条文

在外地收入豁免征税机制下，符合以下情况的指明外地收入将会视作来源自香港并应课缴利得税：

(a) 该收入由在香港经营某行业、专业或业务的跨国企业实体在香港收取，不论其收入或资产规模如何；及
(b) 该收取收入的实体未能符合《税务条例》第15K、15L、15M及15OA条所订明的例外情况，即经济实质要求(如该收入为利息、股息或非知识产权处置收益)，关联要求(如该收入为合资格一般知识产权收入及合资格知识产权处置收益)、持股要求(如该收入为股息或股权权益处置收益) 及集团内部转让宽免(如该收入为处置收益)。

累算年度与实收年度

假如跨国企业实体在指明外地收入累算归于它的课税年度（即累算年度）符合经济实质要求、持股要求或关联要求（视情况而定），则该收入将获豁免缴付利得税。若所有该等例外情况均不符合，则指明外地收入于跨国企业实体实际在香港收取该收入的课税年度（即实收年度）便须缴付利得税；除非有关指明外地收入属得自集团内部财产转让的处置收益，而集团内部转让宽免适用于该处置收益。

与地域来源征税原则的相互影响

引入经济实质要求并不会对决定利润来源地构成影响。利润来源地的问题和经济实质要求会分开考虑，前者会继续按照《税务条例》的现行规定和根据司法案例确立的概括指导原则作出决定。

与《税务条例》中其他推定条文的相互影响

假如根据《税务条例》第15或15F条，任何指明外地收入应课缴利得税，则该收入会从外地收入豁免征税机制的涵盖范围中剔除。

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在香港收取的收入

某笔指明外地收入在以下情况下须视作在香港收取：

  • 该笔收入是汇入、传送至或带进香港的；
  • 该笔收入被用于偿付就在香港经营的行业、专业或业务而招致的任何债项；或
  • 该笔收入被用于购买动产，而该动产被带进香港。该笔收入须视作在该动产被带进香港时收取的。

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推定条文的例外情况

假如跨国企业实体符合就特定类别的指明外地收入而设的例外要求，则其在香港收取的该类别收入将不会被征税。有关例外要求如下：

 
例外要求 指明外地收入
利息 股息 处置收益 一般知识产权收入 (例如：特许权使用费)
非知识产权 知识产权
股权权益 其他
经济实质要求 ✓ ✓ ✓ ✓
关联要求 ✓ ✓
持股要求 ✓ ✓

《2023修订条例》引入了集团内部转让宽免，在遵守特定反滥用规则的条件下，延迟相联实体间资产转让产生的税款。

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例外情况1：经济实质要求

假如跨国企业实体在源自外地的利息、股息或非知识产权处置收益累算归于它的课税年度符合经济实质要求，则该跨国企业实体在香港收取的该等收入将可继续获豁免缴付利得税。

（A）纯股权持有实体

 
涵义 某跨国企业实体仅：
  • 持有其他实体中的股权权益；及
  • 赚取股息、股权权益处置收益；及取得、持有或出售上述股权权益所附带的收入
经济实质要求 有关跨国企业实体须：
  • 遵从《公司（清盘及杂项条文）条例》（第32章）、《有限责任合伙条例》（第37章）、《商业登记条例》（第310章）和《公司条例》（第622章）之下每项适用的注册及存档规定；及
  • 在香港有足够的人力资源及处所，以进行指明经济活动
指明经济活动 持有和管理其在其他实体中的股权参与

 

（B）非纯股权持有实体

 
涵义 某跨国企业实体不属纯股权持有实体
经济实质要求 有关跨国企业实体须：
  • 在香港雇用足够数量且具有进行指明经济活动所需资格的员工，以进行该等活动；及
  • 为进行该等指明经济活动而在香港招致足够的营运开支总额
指明经济活动 就其取得、持有或处置的任何资产作出所需的策略决定，以及就该资产管理及承担主要风险

足够水平测试

由于不同行业的经营模式各不相同，因此就经济实质要求订定任何最低门槛，既不可行亦不合适。本局会按每个个案的事实和情况作出考虑，其中纳入考虑的因素包括：

  • 因应指明经济活动的性质和规模所需的平均员工人数；
  • 员工是全职还是兼职；
  • 员工的资历是否与指明经济活动的性质有关；
  • 跨国企业实体的管理和行政工作的数量和质量；及
  • 办公处所是否用于进行指明经济活动，而该处所是否足以进行该等活动

外判指明经济活动

经济实质要求容许跨国企业实体外判其部分或全部指明经济活动。在本文中，外判的涵义包括外判予第三方或同集团实体、与第三方或同集团实体签订服务合约，或委托工作予第三方或同集团实体。跨国企业实体在任何情况下均不应以外判指明经济活动来规避经济实质要求。

外判要求

就符合经济实质要求而言，跨国企业实体如能满足以下条件，便可把指明经济活动外判予外判实体：

  • 该等指明经济活动是由外判实体在香港进行；
  • 该跨国企业实体有就外判实体在香港进行的指明经济活动，履行充分监管及控制；
  • 外判实体一般会就所进行的指明经济活动向跨国企业实体收取费用，有关收费则视乎转让定价规则的适用范围而定；
  • 外判实体在香港所聘用的合资格员工数目和所招致的营运开支款额须与其所进行的指明经济活动的规模相称；及
  • 如果外判实体向多于一个跨国企业实体提供服务，则不得重复计算。

假如跨国企业实体外判指明经济活动，本局在决定纯股权持有实体是否具备足够的人力资源及处所通过「足够水平测试」，或决定非纯股权持有实体是否雇用足够数目的合资格员工和招致足够的营运开支通过「足够水平测试」时，会把相关外判实体在香港的资源纳入考虑之列。

跨国企业实体仍然有责任确保其报税表所申报的资料准确，当中包括其外判实体所投放的资源的具体细节。

监管外判活动

跨国企业实体在监管外判指明经济活动时，须确保有关外判实体有能力在香港进行有关活动。须考虑的因素包括：

  • 由有关外判实体为跨国企业实体所进行的指明经济活动的性质和规模；
  • 有关外判实体有否在香港雇用足够数目的员工以进行该等外判活动；
  • 有关外判实体有否在香港招致足够的营运开支总额以进行该等外判活动；
  • 有关外判实体是否在香港有处所以进行该等外判活动；及
  • 有关外判实体为多少个跨国企业实体提供服务。

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例外情况2：关联要求

至于外地合资格知识产权收入，《税务条例》规定采用关联要求来决定这类收入可获豁免缴付利得税的程度。简而言之，得自合资格知识产权的部分收入（「合资格知识产权收入」）可获豁免缴付利得税，该部分称为「例外部分」。

甚么是关联要求

关联要求指经济合作与发展组织（「经合组织」）在2015年公布的侵蚀税基及转移利润（「BEPS」）方案第五项行动计划（BEPS第五项行动报告）中的关联法，该关联法获经合组织采纳为最低标准。经合组织的损害性税务措施论坛（Forum on Harmful Tax Practices）采用关联法评估各税务管辖区就知识产权收入所制订的税务优惠机制是否具损害性。所有属BEPS包容性框架成员且设有知识产权税制的税务管辖区均已采用关联法，或废除不符合规定的机制。

根据关联法，只有来自合资格知识产权资产的收入，才符合资格按关联比例享有税务优惠待遇。根据定义，关联比例指合资格开支在纳税人开发相关知识产权资产所招致的整体开支中所占的比例。研究和发展（「研发」）开支比例是一项实质经济活动的替代指标，旨在确保获得优惠的收入与有助取得该收入的开支两者之间有直接关联。

在外地收入豁免征税机制下，关乎关联要求的条文应以最能确保与BEPS第五项行动报告第四章中所列的要求和指引效力相符的方式理解。

甚么是合资格知识产权收入

「合资格知识产权收入」指 (a) 合资格一般知识产权收入；或 (b) 合资格知识产权处置收益。

「合资格一般知识产权收入」指就以下事项而得自合资格知识产权的收入：

(a) （不论在香港或在香港以外地方）展示或使用该知识产权，或（不论在香港或在香港以外地方）展示或使用该知识产权的权利；或
(b) 传授或承诺传授下述知识：与（不论在香港或在香港以外地方）使用该知识产权有直接或间接关连的知识。

 「合资格知识产权处置收益」指得自合资格知识产权的出售的收益或利润。

甚么是合资格知识产权

「合资格知识产权」指：

  • 根据《专利条例》（第514章）批予的任何专利；
  • 根据第514章提出的专利申请；
  • 根据《版权条例》（第528章）存在于软件中的版权；或
  • 根据香港以外任何地方的法律批予、提出或存在的任何上述知识产权。

甚么是研发分数

《2022修订条例》中「研发分数」的定义是参照BEPS第五项行动报告中所提及的关联比例而订的。研发分数按以下公式确定，上限为100%–

F = QE × 130%
QE + NE
公式中： F 指有关研发分数；
QE 指就有关合资格知识产权收入关乎的合资格知识产权而招致的合资格研发开支；及
NE 指就该相同的合资格知识产权而招致的不合资格开支。

研发分数是用作计算某跨国企业实体收取的合资格知识产权收入的例外部分，该例外部分按以下公式确定：

P = I × F
公式中： P 指有关例外部分；
I 指有关合资格知识产权收入；及
F 指适用于该合资格知识产权收入的研发分数。

就确定研发分数而言，何谓研发开支

为确定有关收入所涉及的合资格知识产权的研发分数，研发开支（包括资本支出）分类如下：

研发开支 QE* NE*
某研发活动
  • 是由该跨国企业实体进行的
 ✓
  • 是由非相联人士进行的
 ✓
  • 是由属香港居民人士的相联人士进行的
        —在香港进行 ✓
        —在香港以外进行 ✓
  • 是由非香港居民人士的相联人士进行的
 ✓
* QE不包括利息支付；为任何土地或建筑物而作的支付，或为任何改建、增建或扩建任何建筑物而作的支付；以及知识产权的收购。NE不包括任何利息支付；为任何土地或建筑物而作的支付，或为任何改建、增建或扩建任何建筑物而作的支付。

 

过渡安排

《税务条例》提供过渡安排，容许跨国企业实体采用一个以合资格开支和总开支按3年的滚动平均数来计算的比率。此举的目的是让纳税人有足够的时间适应追查要求，同时仍然遵从关联法的基本原则。三年的过渡期后，跨国企业实体便须从该3年平均数比率切换至研发分数。

三年的过渡期为：

  • 就合资格一般知识产权收入而言 – 由2023年1月1日至2024/25课税年度的评税基期的最后一日的期间；

  • 就合资格知识产权处置收益而言 – 由2024年1月1日至2025/26课税年度的评税基期的最后一日的期间。

倘若跨国企业实体未有足够的纪录追查研发开支以计算研发分数，便可采用上述的过渡安排。读者可参考BEPS第五项行动报告附件A中所提供有关追查研发开支方面的过渡措施示例。

因源自外地的合资格知识产权收入而蒙受的亏损

合资格知识产权可产生的两类亏损：

  • 一般亏损﹕如果跨国企业实体在某课税年度收取应课利得税的合资格一般知识产权收入，并且就该收入所涉的合资格知识产权蒙受亏损，则一般亏损的合资格部分（即不属于合资格一般知识产权收入的例外部分）可在有关跨国企业实体就有关课税年度的应评税利润中作出抵销。
  • 出售亏损﹕跨国企业实体因在香港以外地区出售合资格知识产权而蒙受的亏损，出售亏损的合资格部分可在该跨国企业实体在香港收取该项出售的得益的课税年度的应评税利润中作出抵销。然而，上述做法的条件是：假使该跨国企业实体从该项出售而获取收益，并在香港收取该笔收益的话，该笔收益(或其部分)便会在外地收入豁免征税机制下须被征收利得税。有关出售亏损的合资格部分仅可抵销得自指明外地收入的应评税利润，且该等指明外地收入在外地收入豁免征税机制下须予以征收利得税。

未能抵销的一般亏损的合资格部分的任何款额，或出售亏损的合资格部分的任何款额，可予结转，并根据《税务条例》第19C条，在该跨国企业实体其后的课税年度的应评税利润中作出抵销。亏损的不合资格部分，不能抵销有关跨国企业实体的任何应评税利润。

撤回、放弃及拒绝专利申请的效力

得自根据第514章或香港以外任何地方的法律提出的专利申请的合资格知识产权收入的例外部分，在某课税年度因关联要求的运作而无须缴付利得税，但该专利申请在其后的课税年度被撤回、放弃或拒绝，则该收入的例外部分会在该其后课税年度视为在香港收取的指明外地收入，并须缴付利得税。

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例外情况3：持股要求

持股要求为经济实质要求提供了替代方案，方便在香港收取外地股息或股权权益处置收益的跨国企业实体申请税务豁免。

持股要求的条件

  • 该跨国企业实体属香港居民人士，或如该跨国企业实体属非香港居民人士，外地股息或股权权益处置收益可归因于其在香港设有的常设机构；以及
  • 该跨国企业实体在紧接有关外地股息或股权权益处置收益累算归于该跨国企业实体之前的不少于12个月的期间，在该获投资实体中持续持有不少于5%的股权权益。

《税务条例》有若干反滥用规则，以防止滥用持股免税安排。有关规则如下：

切换规则（应税条件）

  • 如该指明外地收入属股权权益处置收益，则该股权权益处置收益须在香港以外地区（外地税务管辖区）被征收合资格类似税项，持股免税安排方会适用。
  • 如该指明外地收入属股息，则以下任何一笔款项须在外地税务管辖区被征收合资格类似税项，持股免税安排方会适用：
    1. 该股息；或
    2. 用以支付该股息的基础利润
  • 在以下情况，一笔款项在外地税务管辖区视作被征收合资格类似税项：
    1. 该该款项须在外地税务管辖区被征收与利得税性质大致相同的税项（外地税项）；及
    2. 适用于该款项的税率（适用税率） 至少为15%。
  • 适用税率指该外地税务管辖区的企业税率，即一笔作为营业收入的款项在外地税务管辖区须缴付外地税项时的税率。如该外地税项须在该款项累算之时征收，则适用税率会是当时在外地税务管辖区适用的企业税率。如该外地税项须在该款项累算的课税期内征收，则适用税率会是该课税期内在外地税务管辖区适用的企业税率。
  • 一般而言，适用税率指对指明外地收入、基础利润或有关下游收入征税的税务管辖区的一般税率(即最高企业税率)。这一般税率不一定是对相关收入或利润征收的实际税率。如某收入或利润根据特殊税法以低于税务管辖区主要法例订明的税率征税，而该较低的税率并非为鼓励实质经营活动的税务优惠，则一般税率应为该特殊法例中规定的最高税率。如某收入或利润须按多于一个税率（例如累进企业税率）缴纳外地税项，则适用税率会是适用于该收入的最高企业税率。
  • 以下例子阐述应税条件的应用情况：

 

 
情况 有关收入是否在A税务管辖区被征收合资格类似税项？
源自外地的股息在A税务管辖区按20%的一般税率征收企业所得税。 是，因为有关收入实际上在A税务管辖区被征收类似利得税的税项，且适用税率高于15%。
源自外地的股息在A税务管辖区获豁免征税。A税务管辖区的企业所得税一般税率为 20%。 否，因为A税务管辖区没有就该收入征收税项。
源自外地的股息在A税务管辖区按10%征预扣税。A税务管辖区的企业一般税率为 20%。 是，因为A税务管辖区的企业所得税一般税率高于15%，尽管该股息于A税务管辖区只按10%征税。
源自外地的股权权益处置收益在A税务管辖区的税务优惠措施下，按 10% 的税率征收企业所得税。有关措施为一项鼓励在A税务管辖区的特别经济特区内进行实质经济活动的税务优惠。A税务管辖区的企业所得税一般税率为 20%。 是，因为有关税务优惠措施是为鼓励在A税务管辖区进行实质经济活动，而适用税率(即A税务管辖区的企业所得税一般税率)高于15%。
源自外地的500万港元股权权益处置收益在A税务管辖区按累进税率征收企业所得税。根据该累进税率制度，首200万港元按10%的税率征税，余下的则按20%的税率征税。 是，因为适用于该收入的最高企业所得税税率高于15%。

  • 如果跨国企业实体符合持股要求，但就在香港收取源自外地的股息或股权权益处置收益而言未能符合应税条件，则与该等收入相关的税务宽免会由完全豁免征税切换至税收抵免。换言之，跨国企业实体仍须继续就该等收入缴付利得税，但可从利得税税款中扣除就该等收入和有关的基础利润／收入已缴付的外地税款。

反混合错配规则

  • 倘若有关指明外地收入为股息，且该笔股息的基础利润已在香港以外的地区被征税，如在计算获投资实体应缴税款时，可容许扣除有关股息款项，则以该项扣除为限，持股免税安排将不适用。

主要目的规则

  • 如局长认为实体订立该安排的主要目的或其中一个主要目的，是就缴付利得税的法律责任取得税务利益，则持股免税安排将不适用。
  • 如作出的任何安排或一系列安排并非基于反映经济实况的有效商业原因，会被视为并非真实的安排。
  • 上文所提及的「其中一个主要目的」指取得税务利益不一定是某特定安排的唯一或主导目的。一项安排可以有多个主要目的，只要其中至少一个目的是为了取得税务利益便足够令持股免税安排不适用，至于该目的是否主导目的并不重要。本局会考虑所有相关事实和情况，当中包括：
    • 该项安排的构造方式；
    • 该项安排的条款；
    • 该项安排的实行方式；
    • 该项安排预期达到或已达到的结果；
    • 该项安排与税务事宜无关的目的，以及任何其他可达成该等与税务事宜无关的目的之方法；
    • 该项安排的形式（即该项安排所产生的合约权利和责任）及实质（即该项安排在实际及商业上的最终结果）；
    • 该项安排中每个实体的职能、资产和风险；及
    • 作出该类似安排的独立人士之间通常会产生的合约权利和责任，以及商业或财务关系。

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例外情况4：处置收益的集团内部转让宽免

  •  
 《2023修订条例》已就《税务条例》引入有关集团内部转让宽免的条文，以在遵守特定反滥用规则的条件下，延迟相联实体间资产转让产生的税款。该例外自2024年1月1日起生效。
  •  
 如符合以下情况，就处置收益提供集团内部转让宽免则适用–
(a) 出售方在香港收取的指明外地收入(标的收入)，属处置收益；
(b) 该笔收益得自某项属集团内部转让的出售(标的出售)；
(c) 标的出售关乎的财产(标的财产)由某实体(取得方)取得；及
(d) 在标的出售作出之时，出售方及取得方两者均根据《税务条例》须被征收利得税。
  •  
 集团内部转让宽免的作用是﹕
  •  
 出售方被视为已以一代价出售标的财产，其款额不会导致任何收益或任何亏损累算归于它。
  •  
 取得方被视为与出售方于同一日期以相同成本取得标的财产。
  •  
 在扣除开支和资本免税额、申请税收抵免及遵从持股要求或关联要求方面，取得方被视为代替出售方。
  •  
 「集团内部转让」的涵义
  •  
 如在标的出售作出之时，出售方及取得方是彼此相联的，则标的出售属集团内部转让。
  •  
 「相联」的涵义
如符合以下情况，则两个实体是彼此相联的—
(a) 它们当中其中一个，对另一个享有相联权益；或
(b) 第三个实体对该两个实体享有相联权益。
如符合以下情况，则某实体(甲方)对另一实体(乙方)享有相联权益—
(a) 甲方享有乙方中的直接或间接实益权益的至少75%，或享有关于乙方的直接或间接实益权益的至少75%；或
(b) 甲方直接或间接有权行使乙方中的表决权的至少75%，或直接或间接有权行使关于乙方的表决权的至少75%，或直接或间接有权控制乙方中的表决权(或关于乙方的表决权)的至少75%的行使。
相联权益不仅涵盖已发行股本，还涵盖合伙、信托和其他拥有权权益。
  •  
 反滥用措施
为防止有人滥用宽免安排，我们会制订适当的保障和反避税措施。如在标的出售之后2年内，而有任何以下事件，就标的收入而言，集团内部转让宽免不再适用—
(a) 出售方或取得方已不再根据《税务条例》而须被征收利得税；或
(b) 出售方及取得方不再是彼此相联的。
任何人士在香港经营行业、专业或业务而从该行业、专业或业务获得于香港产生或得自香港的应评税利润，均须缴纳利得税。若该人士不再在香港经营行业、专业或业务，则其不再根据《税务条例》而须被征收利得税。

示例1

「HK公司」是居于F税务管辖区的「F公司」全资拥有的附属公司。「HK公司」和「F公司」均在香港经营业务。「F公司」于2025年1月1日停止在香港经营业务。「F公司」于2025年1月1日不再根据《税务条例》而须被征收利得税。

示例2

「HK1公司」持有「HK2公司」100%的拥有权权益。于2025年2月1日，「HK1公司」将其持有「HK2公司」100%的拥有权权益出售予「A个人」。「HK1公司」和「HK2公司」于2025年2月1日不再是彼此相联的。

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因出售某些财产而蒙受的亏损

跨国企业实体因在香港以外地区出售任何财产（合资格知识产权除外）而蒙受的亏损，可在该跨国企业实体在香港收取该项出售的得益的课税年度的应评税利润中作出抵销。然而，上述做法的条件是：假使该跨国企业实体因该项出售而获取收益，并在香港收取该笔收益的话，该笔收益便会在外地收入豁免征税机制下须被征收利得税。

未能抵销的任何亏损可予结转，并按照《税务条例》第19C条，在该跨国企业实体就其后的课税年度的应评税利润中作出抵销。

有关亏损仅在下述范围内抵销：有关应评税利润须得自指明外地收入，且该等指明外地收入在外地收入豁免征税机制下须予以征收利得税。

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得自指明外地收入的应评税利润的计算

如果指明外地收入在某课税年度在香港收取并须予以征税，在产生该收入的过程中招致的支出或开支，在其不曾在任何课税年度获得扣除的情况下，可在该课税年度获得扣除，犹如该支出或开支在该实收年度内招致一样。

在计算跨国企业实体就某课税年度的应评税利润时，跨国企业实体就该课税年度在香港收取指明外地收入的话，根据《税务条例》第6部任何关乎产生该指明外地收入的免税额或结余课税会获计算在内。

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双重课税宽免

假如跨国企业实体有须缴付利得税的指明外地收入，并已在香港以外地区缴付与利得税性质大致相同的税项（「类似税项」），无论该地区是否与香港签订全面性避免双重课税安排（「双重课税安排」），都可享有双重课税宽免。税收抵免金额的上限为已支付的外地税款和就该笔相同收入应缴付的利得税中的较低者。

双重课税安排下的税收抵免

跨国企业实体在已与香港签订双重课税安排的地区（「有安排地区」） 就指明外地收入缴付的类似税项，如该跨国企业实体是香港居民人士，则可根据相关双重课税安排获双边税收抵免。

为求以一致的方式处理在有安排地区和无安排地区所缴外地税款的事宜，在有安排地区就基础利润（源自外地的股息从此等利润中支付）所缴付的类似税项，但该税款不能依据双重课税安排获双边税收抵免，有关外地税款可获单边税收抵免，容许用作抵免就该笔源自外地的股息而须在香港缴付的利得税。

单边税收抵免

就跨国企业实体在无安排地区就指明外地收入缴付的类似税项，如该跨国企业实体是香港居民人士，则可获单边税收抵免。任何获准的税收抵免将会抵销就有关指明外地收入应缴的利得税。换言之，在香港收取该收入的话，可获提供单边税收抵免。此外，如果该指明外地收入在外地收入豁免征税机制下获豁免缴付利得税，或如果在无安排地区所缴付的税款与指明外地收入无关，则不会获税收抵免。

假如指明外地收入是股息，不单止就该笔股息所缴付的外地税款可获税收抵免，还有就获投资实体的基础利润（该笔股息从此等利润中支付）所缴付的外地税款也可获税收抵免，前提是该笔股息发放时，跨国企业实体须持有获投资实体至少10%的股权权益。

如开支般予以扣除

假如跨国企业实体不是香港居民人士，就指明外地收入所缴付的外地税款（该笔收入须在香港应课利得税），可根据《税务条例》第16(1)(ca)条容许予以扣除。

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纳税人的义务

跨国企业实体：

  • 须在指明外地收入累算的课税年度在利得税报税表和指定表格内申报该收入；
  • 须在香港收取指明外地收入的课税年度在利得税报税表和指定表格内申报须课税的指明外地收入的金额；
  • 须在香港收取该收入的该课税年度的评税基期结束后4个月内，以书面通知局长其应被征收利得税（如本局并无就所涉课税年度向其发出利得税报税表）；
  • 如根据第514章或香港以外任何地方的法律提出的专利申请被撤回、放弃或拒绝，而且该专利的合资格知识产权收入的例外部分在以前的课税年度无须缴付利得税，其须在该专利申请被撤回、放弃或拒绝的该课税年度的评税基期结束后4个月内，把申请被撤回、放弃或拒绝一事，以书面通知局长；及
  • 保留关乎上述指明外地收入的交易、作为或营运的纪录，为期至少至该等交易、作为或营运完成后的7年届满；或该收入在香港收取或视作收取后的7年届满为止，以较迟者为准。

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税务局局长就符合经济实质要求的事先裁定 

为确保税务明确性及减轻合规负担，本局鼓励跨国企业实体就其外地利息、股息及/或非知识产权处置收益是否符合经济实质要求取得事先裁定。

请按此了解更多有关事先裁定的详情。

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有关指明外地收入的更多资料

《税务条例》

经合组织的资料

欧盟的资料

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查询 

如对外地收入豁免征税机制有任何疑问，请致电（852）2594 1600或发电邮至taxpf@ird.gov.hk与本局联络。

 

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