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外地收入豁免征税
注：本网页橙色格子中的内容关乎《2023年税务(修订)(外地处置收益征税)条例草案》(「2023修订条例草案」)中，优化外地收入豁免征税机制的建议，该草案须经立法会审议。
根据最新的国际税务标准，纳税人如要在某个税务管辖区享有税务优惠待遇，就必须在该税务管辖区有实质经济业务，所赚取的相关收入与其在该税务管辖区进行的实质活动两者必须有明确联系。为支持国际打击跨境避税和防止双重不征税，香港承诺依据欧洲联盟的《外地收入豁免征税机制的指引》，就被动收入修订外地收入豁免征税机制。
在2023年1月1日，《2022年税务(修订)(指明外地收入征税)条例》(「《修订条例》」)生效，以修订在《税务条例》(第112章)下有关外地收入豁免征税机制的条文。在新的外地收入豁免征税机制下，于香港经营行业、专业或业务的跨国企业实体赚取的若干源自外地的收入会被视作在香港产生或得自香港的收入，该等收入于香港收取时，须被征收利得税。另外，《修订条例》就双重课税宽免及过渡事宜，订定条文。
|
2023修订条例草案 欧盟在2022年12月公布最新的《指引》(「修订《指引》」)，明确要求处置收益作为外地收入豁免征税机制所涵盖的收入类型，须符合经济实质要求。因此，正修订外地收入豁免征税机制的税务管辖区，包括香港，均被欧盟要求在2023年底前按照修订《指引》进一步修改对外地处置收益的税务待遇，并由2024年1月起落实执行。 为令外地收入豁免机制与修订《指引》一致，2023修订条例草案已于2023年10月13日刊宪以优化外地收入豁免征税机制(「优化机制」)。在优化机制下，外地处置收益所涉及资产的涵盖范围将扩大至所有类别的财产，而现行机制下的例外要求，即经济实质要求、持股要求及关联要求将不会改变，并按情况同样适用于各类处置收益。优化机制中亦会增加一项集团内部转让寛免，在遵守特定反滥用规则的条件下，延迟相联实体间资产转让产生的税款。 |
指明外地收入指在香港以外地区产生或得自香港以外地区的下列任何收入：
- 利息
- 股息
- 因出售某实体的股权权益所得的处置收益（「处置收益」）
| 在2023修订条例草案中，外地处置收益所涉及资产的涵盖范围将扩大至出售所有财产的收益。
财产指动产或不动产。《释义及通则条例》(第1章)第3条界定「动产」和「不动产」为：
根据所处置财产的性质，处置收益可分为以下类别：
|
||||||||||||||||||||
- 知识产权收入
不过，指明外地收入不包括累算归于以下实体的利息、股息和处置收益：
| (a) | 某实体属受规管财务实体； | ||
| (b) | 某实体的应评税利润是按除《税务条例》第14A(1)条以外的宽减条文(第19CA条所界定者)指明的税率而予以征税的； | ||
| (c) | 某实体的应评税利润根据《税务条例》第20AC、20ACA、20AN或20AO条获豁免征税；或 | ||
| (d) | 某实体属船舶拥有人，并有豁免款项根据《税务条例》第23B(4AA)条而从其赚取或应累算归于该实体的有关款项的款额中撇除； | ||
| 以及是得自或附带于： | |||
| (i) | 就上述(a)项的实体而言 — 该实体作为受规管财务实体的业务； | ||
| (ii) | 就上述(b)及(c)项的实体而言 — 产生该等获宽减或豁免的应评税利润的活动； | ||
| (iii) | 就上述(d)项的实体而言 — 产生该等豁免款项的活动。 | ||
就处置收益而言，优化机制 –
|
受规管财务实体指：
- 根据《保险业条例》（第41章）获授权的保险人、劳合社或获认可的承保人组织；
- 《银行业条例》（第155章）第2（1）条所界定的认可机构；或
- 根据《证券及期货条例》（第571章）第V部获发牌经营该条例附表5第1部所界定的任何受规管活动的实体。
指明外地收入不包括累算归于受规管财务实体，及得自或附带于该实体作为受规管财务实体的业务的利息、股息和处置收益。在这方面，「附带」于实体的业务的源自外地的利息、股息和处置收益是指基于相关业务或因相关业务而产生的收入。
| 在优化机制下，受规管财务实体的豁除收入中的「处置收益」以「非知识产权处置收益」取代。 |
示例1
某持牌证券交易商取得外地公司发行的股票及债券集成投资组合，以作交易用途。该交易商就该投资组合收取了股息及利息。该等股息及利息是基于该交易商于香港经营证券交易业务或因该业务而收取的。该等收入是该交易商的受规管业务的附带收入，并会从指明外地收入的涵盖范围中剔除。
示例2
某获授权保险人接获其母公司指示，向位于香港以外地区的相联公司提供贷款，并就该贷款收取利息。该贷款利息并非基于该保险人在香港经营的保险业务或因该业务而收取的。由于该收入并非保险人受规管业务的附带收入，因此不会从指明外地收入的涵盖范围中剔除。
有关豁除只适用于得自或附带于受规管财务实体在香港进行下列受规管财务活动的源自外地的利息、股息和处置收益：
| 受规管财务实体 | 受规管业务的活动 | ||
| 保险人、劳合社或获认可的承保人组织 | 保险业务活动一般包括： | ||
| (a) | 预测及计算风险 | ||
| (b) | 因应风险作承保或再投保 | ||
| (c) | 提供与保险有关的客户服务 | ||
| (d) | 采用对冲对策 | ||
| (e) | 管理受监管资本 | ||
| (f) | 拟备监管报告及报表 | ||
| (g) | 以上述(a)及(b)项产生的收入作投资，用以配对资产和负债及履行承诺支付申索 | ||
| 《银行业条例》所界定的认可机构(即银行、有限制牌照银行或接受存款公司) | (a) | 银行业务及接受存款业务包括： | |
| (i) | 以来往、存款、储蓄或其他相类的帐户从公众人士收取款项，而该等款项须按要求随时付还，或须在少于《银行业条例》附表1第1项指明的期间(即3个月)内付还，或须按短于该期间的短期通知期间或通知期间付还，但该等款项不包括《支付系统及储值支付工具条例》(第584章) 第2 条所界定的任何储值金额或工具按金 | ||
| (ii) | 支付或收取客户所发出或存入的支票 | ||
| (b) | 筹集资金，管理风险(包括信贷、货币及利息风险) | ||
| (c) | 采用对冲对策 | ||
| (d) | 向客户提供贷款、信贷或其他财务服务 | ||
| (e) | 管理受监管资本 | ||
| 根据《证券及期货条例》第V部获发牌经营该条例附表5第1部所界定的受规管活动的实体 | 《证券及期货条例》附表5指明的任何受规管活动，现包括： | ||
| 第1类 – 证券交易 | |||
| 与另一人订立或要约与另一人订立协议，或诱使或企图诱使另一人订立或要约订立协议，而： | |||
| (a) | 目的是或旨在取得、处置、认购或包销证券；或 | ||
| (b) | 该等协议的目的或佯称目的是使任何一方从证券的收益或参照证券价值的波动获得利润 | ||
| 第2类 – 期货合约交易 | |||
| (a) | 为订立、取得或处置期货合约而与另一人订立或要约与另一人订立协议 | ||
| (b) | 诱使或企图诱使另一人订立或要约订立期货合约 | ||
| (c) | 诱使或企图诱使另一人取得或处置期货合约 | ||
| 第3类 – 杠杆式外汇交易 | |||
| (a) | 订立或要约订立杠杆式外汇交易合约，或诱使或企图诱使他人订立或要约订立杠杆式外汇交易合约 | ||
| (b) | 提供任何财务通融，以利便进行外汇交易或上述(a)项提述的作为 | ||
| (c) | 与另一人订立或要约与另一人订立一项为订立合约而作出的安排，或诱使或企图诱使某人与另一人订立一项为订立合约而作出的安排(不论该项安排是否在酌情决定的基础上订立)，以利便进行上述(a)或(b)项提述的作为 | ||
| 第4类 – 就证券提供意见 | |||
| (a) | 就应否取得或处置证券、应取得或处置哪些证券、应于何时取得或处置证券或应按哪些条款或条件取得或处置证券提供意见 | ||
| (b) | 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就是否取得或处置证券、须取得或处置哪些证券、于何时取得或处置证券或按哪些条款或条件取得或处置证券作出决定 | ||
| 第5类 – 就期货合约提供意见 | |||
| (a) | 就应否订立期货合约、应订立哪些期货合约、应于何时订立期货合约或应按哪些条款或条件订立期货合约提供意见 | ||
| (b) | 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就是否订立期货合约、须订立哪些期货合约、于何时订立期货合约或按哪些条款或条件订立期货合约作出决定 | ||
| 第6类 ─ 就机构融资提供意见 | |||
| (a) | 对根据《证券及期货条例》第23或36条订立的规则的遵守问题或就该等规则提供意见 | ||
| (b) | 就关于处置证券而将之转予公众的要约、从公众取得证券的要约、或接受上述的任何要约提供意见 | ||
| (c) | 向上市法团、公众公司或该法团或公司的附属公司，或向该法团、公司或附属公司的高级人员或股东提供关于机构重组而在证券方面提供意见 | ||
| 第7类 ─ 提供自动化交易服务 | |||
| 透过并非由认可交易所或认可结算所提供的电子设施而提供自动化交易服务，而藉该项服务： | |||
| (a) | 买卖任何证券或期货合约的要约经常以某种方式被提出或接受，而按照已确立的方法(包括证券市场或期货市场一般采用的方法)，以该种方式提出或接受该等要约构成具约束力的交易或导致具约束力的交易产生 | ||
| (b) | 订立场外衍生工具交易的要约，恒常地以某种方式被提出或接受，而按照已确立的方法，以该种方式提出或接受该等要约，构成具约束力的交易，或导致具约束力的交易产生 | ||
| (c) | 人与人之间经常互相介绍或认识，从而洽商或完成任何证券或期货合约的买卖，或在有他们将会以某种方式洽商或完成任何证券或期货合约的买卖的合理期望的情况下经常互相介绍或认识，而按照已确立的方法(包括证券市场或期货市场一般采用的方法)，以该种方式洽商或完成该等买卖构成具约束力的交易或导致具约束力的交易产生 | ||
| (d) | 不同的人恒常地被介绍建立关系，或向其他人点明身分： | ||
| (i) | 从而以某种方式洽商或完成场外衍生工具交易，而按照已确立的方法，以该种方式洽商或完成该等交易，构成具约束力的交易，或导致具约束力的交易产生；或 | ||
| (ii) | 在他们将会以该种方式洽商或完成场外衍生工具交易的合理期望下进行 | ||
| (e) | 符合以下说明的交易得以更替、结算、交收或获得担保： | ||
| (i) | 上述(a)项提述的； | ||
| (ii) | 由上述(c)项提述的活动而产生的；或 | ||
| (iii) | 在证券市场或期货市场或在该等市场的规则的规限下完成的；或 | ||
| (f) | 符合以下说明的交易得以更替、结算、交收或获得担保： | ||
| (i) | 上述(b)项提述的；或 | ||
| (ii) | 由上述(d)项提述的活动而产生的 | ||
| 第8类 ─ 提供证券保证金融资 | |||
| 提供财务通融，以利便： | |||
| (a) | 取得在任何证券市场(不论是认可证券市场或香港以外地方的任何其他证券市场) 上市的证券；及 | ||
| (b) | (如适用的话)继续持有该等证券 | ||
| 而不论该等证券或其他证券是否被质押作为该项通融的抵押 | |||
| 第9类 ─ 提供资产管理 | |||
| (a) | 房地产投资计划管理，指为另一人提供营办集体投资计划的服务，而 | ||
| (i) | 在该计划下管理的财产主要由不动产组成；及 | ||
| (ii) | 该计划是根据《证券及期货条例》第104条获认可的 | ||
| (b) | 证券或期货合约管理，指为另一人提供管理证券或期货合约投资组合的服务 | ||
| 第10类 ─ 提供信贷评级服务 | |||
| 在以向公众或订阅方式(不论在香港或其他地方)散发信贷评级为目的之情况下、或信贷评级会如此分发的合理期望下，就以下项目： | |||
| (a) | 任何不属个人的人； | ||
| (b) | 债务证券； | ||
| (c) | 优先证券；或 | ||
| (d) | 任何提供信贷协议， | ||
| 拟备信用可靠性以已界定的评级系统表达的意见 | |||
| 第11类 ─ 场外衍生工具产品交易或就场外衍生工具产品提供意见 | |||
| (a) | 场外衍生工具产品交易指： | ||
| (i) | 订立或要约订立任何场外衍生工具交易；或 | ||
| (ii) | 诱使或企图诱使另一人订立或要约订立任何场外衍生工具交易 | ||
| (b) | 就场外衍生工具产品提供意见指： | ||
| (i) | 就应否订立场外衍生工具交易、应订立哪些交易、应于何时或应按哪些条款或条件订立交易提供意见 | ||
| (ii) | 发出分析或报告，而目的是为利便该等分析或报告的受众就应否订立场外衍生工具交易、应订立哪些交易、应于何时或应按哪些条款或条件订立交易作出决定 | ||
| 第12类 ─ 为场外衍生工具交易提供客户结算服务 | |||
| 就场外衍生工具交易的结算及交收，向另一人提供服务，该项结算及交收透过中央对手方(不论该中央对手方位于香港或其他地方)进行，而不论该项服务是否由该中央对手方的成员提供 | |||
|
指明外地收入不包括累算归于属买卖商的实体，及得自或附带于该实体作为买卖商的业务的非知识产权处置收益。买卖商是指任何在其通常业务运作时出售或要约出售财产的实体。 在地域来源征税原则下，在香港经营行业或业务的人士可能赚取外地处置收益，处置收益是否属外地收入会按照《税务条例》的现行规定和根据司法案例确立的概括指导原则作出决定。 示例 一间跨国企业实体在香港经营证券买卖业务，它在香港设有办公室及聘请员工管理其证券投资组合。该实体经由外地的证券交易所买卖股票并从中赚取利润，有关外地处置收益是得自该实体经营的证券买卖商业务，因此可从指明外地收入的涵盖范围中剔除。 |
鉴于跨国企业集团有较大诱因采用进取的税务规划策略，侵蚀税基和转移利润的风险因而增加，新的外地收入豁免征税机制只会涵盖跨国企业集团的成员（「跨国企业实体」）。《修订条例》为下列词汇订明释义：
| 词汇 | 涵义 |
|---|---|
| 跨国企业实体 | 指该人是某跨国企业集团或其中的实体，或该人代表某跨国企业集团或其中的实体行事 |
| 实体 | 指并非自然人的法人；或拟备独立财务账目的安排，例如合伙及信托 |
| 跨国企业集团 | 指包括至少一个符合以下说明的实体或常设机构的集团：该实体或常设机构并非位于或设于该集团的最终母实体所属的管辖区 |
| 集团 |
|
推定条文
在新的外地收入豁免征税机制下，符合以下情况的指明外地收入将会视作来源自香港并应课缴利得税：
| (a) | 该收入由在香港经营某行业、专业或业务的跨国企业实体在香港收取，不论其收入或资产规模如何；及 | ||
| (b) | 该收取收入的实体未能符合经济实质要求（如该收入是源自外地的利息、股息或处置收益），或未能遵从关联要求（如该收入是源自外地的知识产权收入），或未能符合持股要求（如该收入是源自外地的股息或处置收益）。 | ||
累算年度与实收年度
假如跨国企业实体在指明外地收入累算归于它的课税年度（即累算年度）符合经济实质要求、持股要求或关联要求（视情况而定），则该收入将获豁免缴付利得税。若所有例外情况均不符合，则指明外地收入于跨国企业实体实际在香港收取该收入的课税年度（即实收年度）便须缴付利得税。
与地域来源征税原则的相互影响
引入经济实质要求并不会对决定利润来源地构成影响。利润来源地的问题和经济实质要求会分开考虑，前者会继续按照《税务条例》的现行规定和根据司法案例确立的概括指导原则作出决定。
与《税务条例》中其他推定条文的相互影响
假如根据《税务条例》第15或15F条，任何指明外地收入应课缴利得税，则该收入会从新的外地收入豁免征税机制的涵盖范围中剔除。
某笔指明外地收入在以下情况下须视作在香港收取：
- 该笔收入是汇入、传送至或带进香港的；
- 该笔收入被用于偿付就在香港经营的行业、专业或业务而招致的任何债项；或
- 该笔收入被用于购买动产，而该动产被带进香港。该笔收入须视作在该动产被带进香港时收取的。
假如跨国企业实体符合就特定类别的指明外地收入而设的例外要求，则其在香港收取的该类别收入将不会被征税。有关例外要求如下：
| 例外要求 | 指明外地收入 | |||
| 利息 | 股息 | 处置收益 | 知识产权收入 | |
| 经济实质要求 | ✓ | ✓ | ✓ | |
| 关联要求 | ✓ | |||
| 持股要求 | ✓ | ✓ | ||
|
在优化机制下，有关例外要求如下：
|
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
假如跨國企業實體在源自外地的利息、股息或處置收益累算歸於它的課税年度符合經濟實質要求，則該跨國企業實體在香港收取的該等收入將可繼續獲豁免繳付利得税。
（A）純股權持有實體
| 涵義 | 某跨國企業實體僅：
|
| 經濟實質要求 | 有關跨國企業實體須：
|
| 指明經濟活動 | 持有和管理其在其他實體中的股權參與 |
| 在優化機制下，純股權持有實體涵義中的「處置收益」以「股權權益處置收益」取代。 |
（B）非純股權持有實體
| 涵義 | 某跨國企業實體不屬純股權持有實體 |
| 經濟實質要求 | 有關跨國企業實體須：
|
| 指明經濟活動 | 就其取得、持有或處置的任何資產作出所需的策略決定，以及就該資產管理及承擔主要風險 |
足夠水平測試
由於不同行業的經營模式各不相同，因此就經濟實質要求訂定任何最低門檻，既不可行亦不合適。本局會按每個個案的事實和情況作出考慮，其中納入考慮的因素包括：
- 因應指明經濟活動的性質和規模所需的平均員工人數；
- 員工是全職還是兼職；
- 員工的資歷是否與指明經濟活動的性質有關；
- 跨國企業實體的管理和行政工作的數量和質量；及
- 辦公處所是否用於進行指明經濟活動，而該處所是否足以進行該等活動
外判指明經濟活動
經濟實質要求容許跨國企業實體外判其部分或全部指明經濟活動。在本文中，外判的涵義包括外判予第三方或同集團實體、與第三方或同集團實體簽訂服務合約，或委托工作予第三方或同集團實體。跨國企業實體在任何情況下均不應以外判指明經濟活動來規避經濟實質要求。
外判要求
就符合經濟實質要求而言，跨國企業實體如能滿足以下條件，便可把指明經濟活動外判予外判實體：
- 該等指明經濟活動是由外判實體在香港進行；
- 該跨國企業實體有就外判實體在香港進行的指明經濟活動，履行充分監管及控制；
- 外判實體一般會就所進行的指明經濟活動向跨國企業實體收取費用，有關收費則視乎轉讓定價規則的適用範圍而定；
- 外判實體在香港所聘用的合資格員工數目和所招致的營運開支款額須與其所進行的指明經濟活動的規模相稱；及
- 如果外判實體向多於一個跨國企業實體提供服務，則不得重複計算。
假如跨國企業實體外判指明經濟活動，本局在決定純股權持有實體是否具備足夠的人力資源及處所通過「足夠水平測試」，或決定非純股權持有實體是否僱用足夠數目的合資格員工和招致足夠的營運開支通過「足夠水平測試」時，會把相關外判實體在香港的資源納入考慮之列。
跨國企業實體仍然有責任確保其報税表所申報的資料準確，當中包括其外判實體所投放的資源的具體細節。
監管外判活動
跨國企業實體在監管外判指明經濟活動時，須確保有關外判實體有能力在香港進行有關活動。須考慮的因素包括：
- 由有關外判實體為跨國企業實體所進行的指明經濟活動的性質和規模；
- 有關外判實體有否在香港僱用足夠數目的員工以進行該等外判活動；
- 有關外判實體有否在香港招致足夠的營運開支總額以進行該等外判活動；
- 有關外判實體是否在香港有處所以進行該等外判活動；及
- 有關外判實體為多少個跨國企業實體提供服務。
| 如跨國企業實體在香港進行或安排進行實質經濟活動（即指明經濟活動），該實體在香港收取的外地非知識產權處置收益將獲豁免繳付利得税。在優化機制下，適用於非純股權持有實體的實質活動要求和適用於純股權持有實體的經放寬實質活動要求，都不會更改。 |
至於外地知識產權收入，《修訂條例》規定採用關聯要求來決定這類收入可獲豁免繳付利得税的程度。簡而言之，得自合資格知識產權的部分收入（「合資格知識產權收入」）可獲豁免繳付利得税，該部分稱為「例外部分」。
甚麼是關聯要求
關聯要求指經濟合作與發展組織（「經合組織」）在2015年公布的侵蝕税基及轉移利潤（「BEPS」）方案第五項行動計劃（BEPS第五項行動報告）中的關聯法，該關聯法獲經合組織採納為最低標準。經合組織的損害性税務措施論壇（Forum on Harmful Tax Practices）採用關聯法評估各税務管轄區就知識產權收入所制訂的税務優惠機制是否具損害性。所有屬BEPS包容性框架成員且設有知識產權税制的税務管轄區均已採用關聯法，或廢除不符合規定的機制。
根據關聯法，只有來自合資格知識產權資產的收入，才符合資格按關聯比例享有税務優惠待遇。根據定義，關聯比例指合資格開支在納税人開發相關知識產權資產所招致的整體開支中所佔的比例。研究和發展（「研發」）開支比例是一項實質經濟活動的替代指標，旨在確保獲得優惠的收入與有助取得該收入的開支兩者之間有直接關聯。
在新的外地收入豁免徵税機制下，關乎關聯要求的條文應以最能確保與BEPS第五項行動報告第四章中所列的要求和指引效力相符的方式理解。
甚麼是合資格知識產權收入
合資格知識產權收入指就以下事項而得自合資格知識產權的收入：
| (a) | （不論在香港或在香港以外地方）展示或使用該知識產權，或（不論在香港或在香港以外地方）展示或使用該知識產權的權利；或 | ||
| (b) | 傳授或承諾傳授下述知識：與（不論在香港或在香港以外地方）使用該知識產權有直接或間接關連的知識。 | ||
| 在優化機制下，「合資格知識產權收入」更名為「合資格一般知識產權收入」。 |
甚麼是合資格知識產權
「合資格知識產權」指：
- 根據《專利條例》（第514章）批予的任何專利；
- 根據第514章提出的專利申請；
- 根據《版權條例》（第528章）存在於軟件中的版權；或
- 根據香港以外任何地方的法律批予、提出或存在的任何上述知識產權。
甚麼是研發分數
《修訂條例》中「研發分數」的定義是參照BEPS第五項行動報告中所提及的關聯比例而訂的。研發分數按以下公式確定，上限為100%–
| F = | QE × 130% |
| QE + NE |
| 公式中： | F | 指有關研發分數； | |
| QE | 指就有關合資格知識產權收入關乎的合資格知識產權而招致的合資格研發開支；及 | ||
| NE | 指就該相同的合資格知識產權而招致的不合資格開支。 |
研發分數是用作計算某跨國企業實體收取的合資格知識產權收入的例外部分，該例外部分按以下公式確定：
| P = I × F | |
| 公式中： | P | 指有關例外部分； | |
| I | 指有關合資格知識產權收入；及 | ||
| F | 指適用於該合資格知識產權收入的研發分數。 |
就確定研發分數而言，何謂研發開支
為確定有關收入所涉及的合資格知識產權的研發分數，研發開支（包括資本支出）分類如下：
| 研發開支 | QE* | NE* |
| 某研發活動 | ||
|
✓ | |
|
✓ | |
|
||
| —在香港進行 | ✓ | |
| —在香港以外進行 | ✓ | |
|
✓ |
| * | QE不包括利息支付；為任何土地或建築物而作的支付，或為任何改建、增建或擴建任何建築物而作的支付；以及知識產權的收購。NE不包括任何利息支付；為任何土地或建築物而作的支付，或為任何改建、增建或擴建任何建築物而作的支付。 |
| 在優化機制下，關聯法會繼續被用以決定外地合資格知識產權收入可獲豁免的程度。合資格知識產權收入包含合資格一般知識產權收入和合資格知識產權處置收益。 |
過渡安排
《修訂條例》提供過渡安排，容許跨國企業實體採用一個以合資格開支和總開支按3年的滾動平均數來計算的比率。此舉的目的是讓納税人有足夠的時間適應追查要求，同時仍然遵從關聯法的基本原則。三年的過渡期後，跨國企業實體便須從該3年平均數比率切換至研發分數。
倘若跨國企業實體由2023年1月1日至2024/25課税年度的評税基期的最後一日期間內累算合資格知識產權收入，惟有關跨國企業實體未有足夠的紀錄追查研發開支以計算研發分數，則可採用上述的過渡安排。
讀者可參考BEPS第五項行動報告附件A中所提供有關追查研發開支方面的過渡措施示例。
| 有關過渡安排，合資格一般知識產權收入和合資格知識產權處置收益的過渡期是不同的。在 2023年1月1日至 2024/25 課税年度評税基期的最後一日期間，如跨國企業實體有合資格一般知識產權收入累算歸於它，但它沒有足夠紀錄以追查該合資格知識產權的研發開支，它可採用過渡安排以確定研發分數。 關於合資格知識產權處置收益，過渡安排適用於在2024年1月1日 至 2025/26課税年度評税基期的最後一日期間內，累算歸於某跨國企業實體的收益。 |
因源自外地的合資格知識產權收入而蒙受的虧損
如果跨國企業實體在某課税年度收取應課利得税的合資格知識產權收入，並且就該收入所涉的合資格知識產權蒙受虧損，則虧損的合資格部分（即不屬於合資格知識產權收入的例外部分）可在有關跨國企業實體就有關課税年度的應評税利潤中作出抵銷。任何未能抵銷的虧損可予結轉，並根據《税務條例》第19C條，在該跨國企業實體其後的課税年度的應評税利潤中作出抵銷。虧損的不合資格部分，不能抵銷有關跨國企業實體的任何應評稅利潤。
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在優化機制下，就合資格知識產權可能產生兩類虧損﹕
就外地一般虧損而言，現行外地收入豁免徵税機制下的處理方式將繼續適用。至於外地出售虧損，虧損的合資格部分可抵銷得自指明外地收入的應評税利潤。虧損的不合資格部分，則不能抵銷有關跨國企業實體的任何應評税利潤。 |
撤回、放棄及拒絕專利申請的效力
得自根據第514章或香港以外任何地方的法律提出的專利申請的合資格知識產權收入的例外部分，在某課税年度因關聯要求的運作而無須繳付利得税，但該專利申請在其後的課税年度被撤回、放棄或拒絕，則該收入的例外部分會在該其後課税年度視為在香港收取的指明外地收入，並須繳付利得税。
持股要求为经济实质要求提供了替代方案，方便在香港收取外地股息或处置收益的跨国企业实体申请税务豁免。
| 在优化机制下，持股要求适用于在香港收取的外地股息及股权权益处置收益。 |
持股要求的条件
- 该跨国企业实体属香港居民人士，或如该跨国企业实体属非香港居民人士，外地股息或处置收益可归因于其在香港设有的常设机构；以及
- 该跨国企业实体在紧接有关外地股息或处置收益累算归于该跨国企业实体之前的不少于12个月的期间，在该获投资实体中持续持有不少于5%的股权权益。
《修订条例》有若干反滥用规则，以防止滥用持股免税安排。有关规则如下：
切换规则（应税条件）
- 如该指明外地收入属处置收益，则该处置收益须在香港以外地区（外地税务管辖区）被征收合资格类似税项，持股免税安排方会适用。
- 如该指明外地收入属股息，则以下任何一笔款项须在外地税务管辖区被征收合资格类似税项，持股免税安排方会适用：
- 该股息；或
- 用以支付该股息的基础利润
- 在以下情况，一笔款项在外地税务管辖区视作被征收合资格类似税项：
- 该该款项须在外地税务管辖区被征收与利得税性质大致相同的税项（外地税项）；及
- 适用于该款项的税率（适用税率） 至少为15%。
- 适用税率指该外地税务管辖区的企业税率，即一笔作为营业收入的款项在外地税务管辖区须缴付外地税项时的税率。如该外地税项须在该款项累算之时征收，则适用税率会是当时在外地税务管辖区适用的企业税率。如该外地税项须在该款项累算的课税期内征收，则适用税率会是该课税期内在外地税务管辖区适用的企业税率。
- 一般而言，适用税率指对指明外地收入、基础利润或有关下游收入征税的税务管辖区的一般税率(即最高企业税率)。这一般税率不一定是对相关收入或利润征收的实际税率。如某收入或利润根据特殊税法以低于税务管辖区主要法例订明的税率征税，而该较低的税率并非为鼓励实质经营活动的税务优惠，则一般税率应为该特殊法例中规定的最高税率。如某收入或利润须按多于一个税率（例如累进企业税率）缴纳外地税项，则适用税率会是适用于该收入的最高企业税率。
- 以下例子阐述应税条件的应用情况：
| 情况 | 有关收入是否在A税务管辖区被征收合资格类似税项？ |
|---|---|
| 源自外地的股息在A税务管辖区按20%的一般税率征收企业所得税。 | 是，因为有关收入实际上在A税务管辖区被征收类似利得税的税项，且适用税率高于15%。 |
| 源自外地的股息在A税务管辖区获豁免征税。A税务管辖区的企业所得税一般税率为 20%。 | 否，因为A税务管辖区没有就该收入征收税项。 |
| 源自外地的股息在A税务管辖区按10%征预扣税。A税务管辖区的企业一般税率为 20%。 | 是，因为A税务管辖区的企业所得税一般税率高于15%，尽管该股息于A税务管辖区只按10%征税。 |
| 源自外地的处置收益在A税务管辖区的税务优惠措施下，按 10% 的税率征收企业所得税。有关措施为一项鼓励在A税务管辖区的特别经济特区内进行实质经济活动的税务优惠。A税务管辖区的企业所得税一般税率为 20%。 | 是，因为有关税务优惠措施是为鼓励在A税务管辖区进行实质经济活动，而适用税率(即A税务管辖区的企业所得税一般税率)高于15%。 |
| 源自外地的500万港元处置收益在A税务管辖区按累进税率征收企业所得税。根据该累进税率制度，首200万港元按10%的税率征税，余下的则按20%的税率征税。 | 是，因为适用于该收入的最高企业所得税税率高于15%。 |
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如果跨国企业实体符合持股要求，但就在香港收取源自外地的股息或处置收益而言未能符合应税条件，则与该等收入相关的税务宽免会由完全豁免征税切换至税收抵免。换言之，跨国企业实体仍须继续就该等收入缴付利得税，但可从利得税税款中扣除就该等收入和有关的基础利润／收入已缴付的外地税款。
反混合错配规则
- 倘若有关指明外地收入为股息，且该笔股息的基础利润已在香港以外的地区被征税，如在计算获投资实体应缴税款时，可容许扣除有关股息款项，则以该项扣除为限，持股免税安排将不适用。
主要目的规则
- 如局长认为实体订立该安排的主要目的或其中一个主要目的，是就缴付利得税的法律责任取得税务利益，则持股免税安排将不适用。
- 如作出的任何安排或一系列安排并非基于反映经济实况的有效商业原因，会被视为并非真实的安排。
- 上文所提及的「其中一个主要目的」指取得税务利益不一定是某特定安排的唯一或主导目的。一项安排可以有多个主要目的，只要其中至少一个目的是为了取得税务利益便足够令持股免税安排不适用，至于该目的是否主导目的并不重要。本局会考虑所有相关事实和情况，当中包括：
- 该项安排的构造方式；
- 该项安排的条款；
- 该项安排的实行方式；
- 该项安排预期达到或已达到的结果；
- 该项安排与税务事宜无关的目的，以及任何其他可达成该等与税务事宜无关的目的之方法；
- 该项安排的形式（即该项安排所产生的合约权利和责任）及实质（即该项安排在实际及商业上的最终结果）；
- 该项安排中每个实体的职能、资产和风险；及
- 作出该类似安排的独立人士之间通常会产生的合约权利和责任，以及商业或财务关系。
跨国企业实体因在香港以外地区出售其在另一实体中的股权权益而蒙受的亏损，可在该跨国企业实体在香港收取该项出售的得益的课税年度的应评税利润中作出抵销。然而，上述做法的条件是：假使该跨国企业实体因该项出售而获取收益，并在香港收取该笔收益的话，该笔收益便会在新的外地收入豁免征税机制下须被征收利得税。
未能抵销的任何亏损可予结转，并按照《税务条例》第19C条，在该跨国企业实体就其后的课税年度的应评税利润中作出抵销。
有关亏损仅在下述范围内抵销：有关应评税利润须得自指明外地收入，且该等指明外地收入在新的外地收入豁免征税机制下须予以征收利得税。
| 上述处理将适用于因出售任何财产（合资格知识产权除外）而蒙受的亏损。 |
如果指明外地收入在某课税年度在香港收取并须予以征税，在产生该收入的过程中招致的支出或开支，在其不曾在任何课税年度获得扣除的情况下，可在该课税年度获得扣除，犹如该支出或开支在该实收年度内招致一样。
在计算跨国企业实体就某课税年度的应评税利润时，跨国企业实体就该课税年度在香港收取指明外地收入的话，根据《税务条例》第6部任何关乎产生该指明外地收入的免税额或结余课税会获计算在内。
假如跨国企业实体有须缴付利得税的指明外地收入，并已在香港以外地区缴付与利得税性质大致相同的税项（「类似税项」），无论该地区是否与香港签订全面性避免双重课税安排（「双重课税安排」），都可享有双重课税宽免。税收抵免金额的上限为已支付的外地税款和就该笔相同收入应缴付的利得税中的较低者。
双重课税安排下的税收抵免
跨国企业实体在已与香港签订双重课税安排的地区（「有安排地区」） 就指明外地收入缴付的类似税项，如该跨国企业实体是香港居民人士，则可根据相关双重课税安排获双边税收抵免。
为求以一致的方式处理在有安排地区和无安排地区所缴外地税款的事宜，在有安排地区就基础利润（源自外地的股息从此等利润中支付）所缴付的类似税项，但该税款不能依据双重课税安排获双边税收抵免，有关外地税款可获单边税收抵免，容许用作抵免就该笔源自外地的股息而须在香港缴付的利得税。
单边税收抵免
就跨国企业实体在无安排地区就指明外地收入缴付的类似税项，如该跨国企业实体是香港居民人士，则可获单边税收抵免。任何获准的税收抵免将会抵销就有关指明外地收入应缴的利得税。换言之，在香港收取该收入的话，可获提供单边税收抵免。此外，如果该指明外地收入在新的外地收入豁免征税机制下获豁免缴付利得税，或如果在无安排地区所缴付的税款与指明外地收入无关，则不会获税收抵免。
假如指明外地收入是股息，不单止就该笔股息所缴付的外地税款可获税收抵免，还有就获投资实体的基础利润（该笔股息从此等利润中支付）所缴付的外地税款也可获税收抵免，前提是该笔股息发放时，跨国企业实体须持有获投资实体至少10%的股权权益。
如开支般予以扣除
假如跨国企业实体不是香港居民人士，就指明外地收入所缴付的外地税款（该笔收入须在香港应课利得税），可根据《税务条例》第16(1)(ca)条容许予以扣除。
跨国企业实体：
- 须在指明外地收入累算的课税年度在利得税报税表和 IR1478 内申报该收入；
- 须在香港收取指明外地收入的课税年度在利得税报税表和指定表格内申报须课税的指明外地收入的金额；
- 须在香港收取该收入的该课税年度的评税基期结束后4个月内，以书面通知局长其应被征收利得税（如本局并无就所涉课税年度向其发出利得税报税表）；
- 如根据第514章或香港以外任何地方的法律提出的专利申请被撤回、放弃或拒绝，而且该专利的合资格知识产权收入的例外部分在以前的课税年度无须缴付利得税，其须在该专利申请被撤回、放弃或拒绝的该课税年度的评税基期结束后4个月内，把申请被撤回、放弃或拒绝一事，以书面通知局长；及
- 保留关乎上述指明外地收入的交易、作为或营运的纪录，为期至少至该等交易、作为或营运完成后的7年届满；或该收入在香港收取或视作收取后的7年届满为止，以较迟者为准。
为确保税务明确性及减轻合规负担，本局鼓励跨国企业实体在《修订条例》于2023年1月1日生效起，就其是否符合经济实质要求取得事先裁定。
就是否符合经济实质要求税务局局长意见的过渡措施自2023年1月1日起停止接受申请。
请按此了解更多有关事先裁定的详情。
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就扩大涵盖范围的资产的处置收益是否符合经济实质要求税务局局长意见 为提高税务明确性及减少合规负担，跨国企业实体可就其2023修订条例草案中建议扩大范围以涵盖的资产的处置收益是否符合经济实质要求申请局长意见。如跨国企业实体已就外地利息、股息及/或股权权益处置收益的经济实质要求，取得有利的局长意见，它亦可要求把先前就经济实质要求取得有利的局长意见的涵盖范围扩大，以包括在2024年1月1日或以后累算归于有关跨国企业实体的相关资产的处置收益。 在2023修订条例草案获通过及修订条例生效后，这项申请局长意见及扩大局长意见范围的过渡措施即会终止；跨国企业实体可就经济实质要求申请事先裁定。 请按此了解更多有关局长意见的详情。 |
《税务条例》
经合组织的资料
欧盟的资料
- 修订《外地收入豁免征税机制的指引》（只有英文版）
- 《外地收入豁免征税机制的指引》（只有英文版）
- 《Guidance on the Interpretation of the Third Criterion of the Code of Conduct for Business Taxation》（只有英文版）
如对新的外地收入豁免征税机制有任何疑问，请致电（852）2594 1600或发电邮至taxpf@ird.gov.hk与本局联络。